Eis van uitnodiging en aanmaning geldt niet bij de vergrijpboete ex 67e AWR
28 oktober 2025
Op 1o oktober jl. wees de Hoge Raad een belangwekkend arrest. De vraag die speelde was of voor de fiscale boete uit artikel 67e AWR ook de eis geldt dat de inspecteur de belastingplichtige moet hebben uitgenodigd tot het doen van aangifte en bij het achterwege blijven daarvan, ook een aanmaning stuurt. Voor de boete uit artikel 67d AWR is dit in ieder geval vereist. Dit vergt een nadere toelichting [1].
De fiscale boetes uit artikel 67d en 67e AWR
De inspecteur heeft de mogelijkheid om fiscale boetes op te leggen. Dat kunnen verzuimboetes (artikel 67a t/m 67ca AWR) zijn of vergrijpboetes (artikel 67cc t/m 67f AWR en artikel 10a AWR). Op grond van artikel 67d AWR is ‘het opzettelijk onjuist of onvolledig doen van de aangifte’ het beboetbare feit, op grond waarvan de inspecteur een boete van maximaal 100% kan opleggen.
Deze boete kan worden opgelegd in de aanslagfase. Dit in tegenstelling tot de boete in artikel 67e AWR, dat aansluit bij de navordering. Op grond van artikel 67e AWR is het beboetbare feit ‘dat als het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat de aanslag bij een aanslagbelasting ’te laag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven’.
Oordeel hof: uitnodiging/aanmaning-eis geldt ook voor 67e AWR
In deze zaak had de inspecteur boetes opgelegd op grond van artikel 67e AWR, ter hoogte van 50% omdat het aan het opzet van de belastingplichtige te wijten is dat de aanslagen IB/PVV en ZVW 2017 tot een te laag bedrag zijn vastgesteld. Het hof verwijst naar een uitspraak van de Hoge Raad uit 2022 [2], waarin is geoordeeld dat voor de boete van artikel 67d AWR is vereist dat de belastingplichtige op de voorgeschreven wijze tot het doen van aangifte is uitgenodigd en aangemaand.
Het hof vervolgt: “Naar het oordeel van het Hof geldt dit ook voor de vergrijpboete op grond van artikel 67e, eerste lid, van de AWR en kan evenmin een boete worden opgelegd als niet vast staat dat de betrokkene eerst op de voorgeschreven wijze is uitgenodigd”. Nu niet vaststaat dat de belastingplichtige op de juiste wijze is uitgenodigd, moeten de vergrijpboetes worden vernietigd [3].
De beboetbare gedraging van artikel 67e AWR is ruimer dan artikel 67d AWR
Oordeel Hoge Raad: andersluidend!
De Hoge Raad zet allereerst uiteen dat het beboetbare feit uit artikel 67d AWR een andere is dan het beboetbare feit uit artikel 67e AWR. Artikel 67e AWR is niet beperkt tot een handelen of nalaten met betrekking tot de aangifte. Die boete kan namelijk worden opgelegd als het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten is dat de aanslag te laag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven.
Er wordt verwezen naar deze ruimere omschrijving van het beboetbare feit, waarbij slechts de gevolgen van het handelen of nalaten van de belastingplichtige worden genoemd, is het ook mogelijk om deze boete op te leggen als de belastingplichtige niet of niet correct is uitgenodigd tot het doen van aangifte, en eveneens als de belastingplichtige wel is uitgenodigd maar niet is aangemaand door de inspecteur [4].
Als extraatje van de Hoge Raad: verduidelijking 67d AWR boete
In het arrest van de Hoge Raad worden 2 alinea’s gewijd aan opmerkingen die de Hoge Raad nog wil maken. Niet over de artikel 67e boete, maar over de 67d AWR boete.
Opmerking verdient dat tot de invoering van artikel 9, lid 4 AWR (spontane aangifte) per 1 januari 2020, voor het opleggen van een vergrijpboete van artikel 67d AWR de uitnodiging was vereist, maar niet de aanmaning.
Verder verdient opmerking dat hetgeen is vermeld voor het opleggen van een boete op grond van artikel 67d AWR, dit ook geldt voor de overeenkomstige toepassing van omkering en verzwaring van de bewijslast bij het niet doen van de vereiste aangifte. Als er geen sprake is van een spontane aangifte (vanaf 1 januari 2020), kan van het niet doen van de vereiste aangifte daarom slechts sprake zijn indien de belastingplichtige is uitgenodigd tot het doen van aangifte. Het niet doen van aangifte kan slechts als het ‘niet doen van de vereiste aangifte’ worden aangemerkt, indien de belastingplichtige is uitgenodigd tot het doen vna aangifte, die termijn ongebruikt heeft laten verstrijken en niet binnen de in de aanmaning gestelde termijn aangifte heet gedaan [5].
Tot slot
In dit arrest slaat de Hoge Raad een aantal piketpaaltjes die van belang zijn voor de artikel 67d en 67e boetes, met een uitstapje naar de administratieve sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast. De uitspraak van het hof kan niet in stand blijven. De Hoge Raad oordeelt dat verwijzing moet volgen voor een hernieuwde beoordeling van het geschil met betrekking tot de vergrijpboetes.
——————————
[1] Hoge Raad 10 oktober 2025, ECLI:NL:HR:2025:1500.
[2] Hoge Raad 30 september 2022, ECLI:NL:HR:2022:1341.
[3] Hof Arnhem-Leeuwarden 16 april 2024, ECLI:NL:GHARL:2024:2592, r.o. 4.38.
[4] Hoge Raad 10 oktober 2025, ECLI:NL:HR:2025:1500, r.o. 5.2.
[5] Hoge Raad 10 oktober 2025, ECLI:NL:HR:2025:1500, r.o. 5.3 en 5.4.
Ook interessant:
